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INTERNATIONALES STEUERRECHT
Bei grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen, insbesondere mit verbundenen Unternehmen, die im Ausland sitzen, sind zahlreiche steuerrechtliche Regelungen zu beachten. Aber auch für Privatpersonen, die beispielsweise planen ihr Leben zeitweise oder dauerhaft im Ausland zu verbringen, sind bedeutsame steuerrechtliche Vorschriften zu beachten, die im Vorfeld eines Wegzugs unbedingt geklärt werden müssen.
Auf den nachfolgenden Seiten geben wir Ihnen einen groben Überblick, welche Vorschriften Sie vor dem Hintergrund internationaler Geschäftsbeziehungen oder im Fall eines geplanten Wegzugs beachten sollten.
UNTERNEHMEN UND UNTERNEHMER
WEGZUGSBESTEUERUNG
… BEI BETEILIGUNG AN EINER KAPITALGESELLSCHAFT
Sie sind Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft und planen einen Umzug ins Ausland – auch nur vorübergehend? Falls Sie diese Frage mit „Ja“ beantworten können ist größte Aufmerksamkeit geboten!
Denn in diesem Fall ist sehr wahrscheinlich die so genannte Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG (Außensteuergesetz) einschlägig, die eine Versteuerung der stillen Reserven aufgrund einer fingierten Unternehmensveräußerung nach § 17 ESTG Ihrer Beteiligung vorsieht. Und das problematische dabei ist vor Allem: Anders als bei einem tatsächlichen Verkauf, müssen Sie die Gewinnversteuerung bezahlen, ohne dass Ihnen ein Kaufpreis aus einer Unternehmensveräußerung zufließt!
Glücklicherweise gibt es , um diese Wegzugsbesteuerung zu vermeiden. Welche Möglichkeit in Ihrem individuellen Sachverhalt anwendbar ist prüfen wir gerne für Sie und begleiten Sie dabei, Ihr Vorhaben ins Ausland umzusiedeln trotzdem in die Tat umsetzen zu können.
Sollte sich keine gestaltende Möglichkeit für Sie als Lösung ergeben, oder Sie sind bereits umgezogen und haben erst nachträglich von der Problematik erfahren, gibt es auch Möglichkeiten die Steuerschuld beispielsweise mittels auf 7 Jahre zu verteilen. Auch hierbei liegen verschiedene Formvoraussetzungen und Rahmenbedingungen vor, die Sie insbesondere bei Ihrer Liquiditätsplanung beachten sollten.
… BEI EINZELUNTERNEHMEN ODER BEI BETEILIGUNG AN EINER PERSONENGESELLSCHAFT
Bei Einzelunternehmen oder Personengesellschaften greift die für Kapitalgesellschaft geltende Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG nicht, da diese auf § 17 EStG verweist und hier wiederum eine Beteiligung von mindestens 1% an einer Kapitalgesellschaft vorhanden sein muss, damit diese Regelung einschlägig ist. Eine analoge Anwendung der Regelung auf Personengesellschaften ist nach h.M. nicht vorzunehmen.
Grundsätzlich kann der Wegzug einer natürlichen Person, die ein Einzelunternehmen betreibt oder die Mitunternehmer einer gewerblichen Personengesellschaft ist, vollständig oder großenteils steuerneutral erfolgen. Die Betonung liegt jedoch auf „kann“. Denn es sind eine Vielzahl von Faktoren zu beachten, die im Einzelfall völlig unterschiedliche Ergebnisse hervorbringen können.
Im Mittelpunkt der zu beachtenden Regelungen stehen die Vorschriften zur so genannten Steuerentstrickung nach § 4 Abs. 1 S. 3,4 EStG (für einzelne Wirtschaftsgüter) und nach § 16 Abs. 3a EStG (für sämtliche Wirtschaftsgüter eines Betriebs oder eines Teilbetriebs).
Diese Regelungen haben zur Rechtsfolge, dass eine fiktive Entnahme einzelner Wirtschaftsgüter zum gemeinen Wert oder eine fiktive Aufgabe (fiktive Veräußerung) des Geschäftsbetriebs vorgenommen werden muss. Dies jedoch aber nur dann, wenn Deutschland aus einer (theoretischen) späteren Veräußerung des einzelnen Wirtschaftsguts bzw. sämtlicher Wirtschaftsgüter oder eines Teilbetriebs nur noch ein beschränktes oder gar kein Besteuerungsrecht mehr hat.
Nur wann genau ist denn das Besteuerungsrecht Deutschlands aus der theoretischen Veräußerung beschränkt oder ausgeschlossen?
Hierzu ist vor Allem erforderlich zu prüfen, ob mit dem Wegzug des Einzelunternehmers oder des Gesellschafters der Personengesellschaft im Ausland eine Betriebstätte begründet wird oder gar der gesamte Betrieb „mitzieht“. Der Betriebstättenbegriff richtet sich dabei grundsätzlich nach § 12 AO oder im Falle eines Zielstaats mit dem ein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) besteht und soweit dieses anwendbar ist, nach dem darin enthaltenen Betriebstättenbegriff.
Nachfolgend zeigen wir Ihnen ausgewählte Beispiele, um vereinfacht die Funktionsweise der steuerlichen Sachverhalte nachvollziehen zu können.
Beispiel 1: volle Versteuerung bei Wegzug eines Einzelunternehmers
Der Einzelunternehmer „A“ betreibt einen Dienstleistungsbetrieb – bspw. eine Unternehmensberatung. Seine Arbeit kann er entweder bei seinen Kunden vor Ort, aber auch „remote“ aus seiner neuen Wahlheimat, bspw. Italien vornehmen. Er verfügt vereinfacht gesagt über einen PC und ein Smartphone und über einen selbst geschaffenen Kundenstamm, der ihm seine regelmäßigen Einnahmen ermöglicht. Mit dem Wegzug nimmt er alle Wirtschaftsgüter mit und übt seinen Betrieb künftig in Italien aus. Sollte A über weitere inländische Einkünfte i.S.v. § 49 EStG verfügen, ist er beschränkt einkommensteuerpflichtig nach § 1 Abs. 4 EStG.
In diesem Fall ist zu prüfen, ob A in Deutschland eine Betriebsstätte betreibt.
Sowohl nach § 12 AO, als auch nach Artikel 5 DBA Italien (ungeachtet dessen Anwendbarkeit) ist in diesem Falle eindeutig davon auszugehen, dass er in Deutschland über keine Betriebsstätte mehr verfügt, aber dafür eine Betriebsstätte in Italien begründet, da sich künftig die „feste Geschäftseinrichtung“ in der die Tätigkeit des Unternehmens ausgeübt wird (z.B. im häuslichen Arbeitszimmer des A) und insbesondere der Ort der Leitung in Italien befindet. Inländische Einkünfte i.S.v. § 49 EStG kommen nicht in Betracht, da er in Deutschland keine Betriebsstätte mehr unterhält.
Daher sind seine laufenden Einkünfte künftig in Italien zu versteuern. Die Frage, ob sich aus einer theoretischen Veräußerung der oben genannten Wirtschaftsgüter eine Beschränkung oder ein Ausschluss des Besteuerungsrechts Deutschlands ergibt, ist gesondert zu prüfen. Nach Artikel 13 Abs. 4 DBA-Italien sind sämtliche der genannten drei Wirtschaftsgüter der italienischen Betriebsstätte zuzuordnen und daher bei einer Veräußerung in Italien zu versteuern.
Deutschland hat demnach keine Möglichkeit mehr, etwaige stille Reserven, die insbesondere im Kundenstamm vorhanden sein könnten, bei einem späteren tatsächlichen Verkauf zu versteuern und damit ergibt sich ein Ausschluss des Besteuerungsrechts Deutschlands. Somit ist in diesem Fall im Zeitpunkt des Wegzugs, in diesem Fall der gesamte Geschäftsbetrieb nach § 16 Abs. 3a EStG einer fiktiven Veräußerung zu unterziehen.
Beispiel 2: teilweise Versteuerung bei Wegzug eines Gesellschafters einer Personengesellschaft
a) ausschließlich Betriebsstätte in Deutschland
Die Geschwister „B“ und „C“ betreiben ein Friseurgeschäft in der Form einer OHG in der Innenstadt von München. Sie haben zwei Angestellte, eine Friseur-Meisterin und einen Auszubildenden. B und C schneiden seit 2 Jahren bereits selbst keine Haare mehr und kümmert sich eigentlich nicht weiter um den operativen Betrieb, außer es sind wichtige Entscheidungen zu treffen, wie z.B. die Renovierung des Friseur-Ladens, der sich in einem kleinen Haus befindet, das der OHG gehört.
Nun zieht B nach Ungarn an den Balaton und genießt dort das angenehme Klima. Bis auf gelegentliche Anrufe, um sich zu erkundigen, wie das Geschäft läuft und die Einsichtnahme der Quartalsberichte des Steuerberaters über die Buchhaltung und der Blick aufs Konto, hat er mit dem Friseurladen kaum noch etwas zu tun.
In diesem Fall ist zweifelsfrei davon auszugehen, dass die Ausübung der Tätigkeit des Unternehmens in Deutschland das Vorliegen einer Betriebstätte in Deutschland zu Folge hat, da sich hier die „Werkstätte“ oder „Fabrikationsstätte“ des Friseurladens befindet, für die keinerlei Ausnahmetatbestände vorliegen. In diesem Fall ist jedoch zu prüfen, ob ein Teil der Tätigkeit des B zu einer Betriebsstätte in Ungarn führt.
Hierbei steht im Fokus zu prüfen, ob seine Tätigkeit vorbereitender Art ist oder eine Hilfstätigkeit darstellt. Sofern B regelmäßig mit der eigentlichen Leitung des Unternehmens und mit der Umsatzerzielung nicht mehr betraut ist, dürfte dies regelmäßig der Fall sein.
Sofern keine Betriebsstätte anzunehmen ist, sind die laufenden Einkünfte entsprechend Artikel 7 DBA-Ungarn vollständig in Deutschland gem. § 49 EStG zu versteuern (i.V.m. § 1 Abs. 4 ESTG: beschränkte Steuerpflicht). Dann ist zu prüfen, ob die spätere Veräußerung des Friseurgeschäfts ggf. eine Beschränkung oder einen Ausschluss des Besteuerungsrechts Deutschlands auslöst. Für das Gebäude ist nach Artikel 6 Abs. 1,3 DBA Ungarn ein Verkauf in Deutschland zu versteuern. Für das bewegliche Vermögen ist ebenso gemäß Artikel 13 Abs. 3 DBA-Ungarn eine Besteuerung in Deutschland vorzunehmen, sodass keine Beschränkung oder Ausschluss des Besteuerungsrechts angenommen werden kann.
Grundsätzlich besteht in diesem Fall jedoch die Unsicherheit, dass die Geschäftsführungsbefugnis und die gesellschaftsrechtliche Vertretungsbefugnis eines OHG Gesellschafters als "leitende Tätigkeit" ausgelegt werden könnte, die eine Hilfstätigkeit eher ausschließt. Um diese Rechtsunsicherheit auszuschließen, wäre bspw. eine vorherige Einbringung in eine KG eine Lösungsmöglichkeit, bei der der wegziehende Gesellschafter künftig lediglich die Funktion des Kommanditisten ausfüllt.
b) Betriebsstätten in Deutschland und im Ausland
Für den Fall, dass für die Tätigkeit von B eine Betriebsstätte in Ungarn anzunehmen ist, sind die Einkünfte, die diese Tätigkeit betreffen zu ermitteln und entsprechend zuzurechnen. Für diesen Fall ist im Rahmen einer Funktionsanalyse zu prüfen, welche Funktion der ungarischen Betriebsstätte zuzuordnen ist und welche Wirtschaftsgüter und Gewinne dieser zuzurechnen sind.
In dem vereinfachten Sachverhalt wird (ohne detaillierte Prüfung) angenommen, dass keinerlei Wirtschaftsgüter der ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen sind und allenfalls geringfügige Management-Funktionen durch den B ausgeübt werden. Das hätte zur Folge, dass für die laufenden Einkünfte zwar geringfügige Teile des Gewinns der ungarischen Betriebsstätte zuzurechnen sein können, nicht jedoch etwaige zum Wegzugszeitpunkt vorhandene Wirtschaftsgüter, die er nicht mitgenommen hat. Dies wäre bspw. anzunehmen, wenn der Kundenstamm an die in Deutschland befindliche Filiale "gebunden" ist und darüber hinaus auch keine weiteren immateriellen Wirtschaftsgüter existieren.
Das würde bedeuten, dass auch in diesem Fall keine Beschränkung oder Ausschluss des Besteuerungsrechts Deutschlands vorliegt, da der theoretische spätere Verkauf der Wirtschaftsgüter der deutschen Betriebsstätte zugewiesen wird (Artikel 6 Abs. 1,3 bzw. Artikel 13 Abs. 3 DBA-Ungarn).
Anders ist der Sachverhalt, wenn B + C beschließen in Ungarn eine zweite Filiale zu eröffnen, die B führen soll und im Zuge dessen bspw. ein Teil der Einrichtung nach Ungarn überführt wird. Dann würde sich für den nach Ungarn überführten Teil der Wirtschaftsgüter eine Beschränkung/Ausschluss des Besteuerungsrechts aus einem späteren Verkauf ergeben und die Entstrickungs-Versteuerung nach § 4 Abs. 1 S. 3,4 EStG oder § 16 Abs. 3a EStG (je nach konkretem Sachverhalt) ergeben.
Bei der Beurteilung solcher Sachverhalte stellt die Zuordnung der Wirtschaftsgüter oftmals auch Probleme dar, wenn bspw. Wirtschaftsgüter nicht eindeutig einer Betriebsstätte zugeordnet werden können, wie z.B. wenn es sich um selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter handelt, wie Know-how oder Patente, die standortunabhängig von mehreren Betriebsstätten verwertet werden können. Daneben ist die von der Finanzverwaltung vorgenommene Zuweisungspraxis zur Zuweisung solcher Wirtschaftsgüter zum sog. „Stammhaus“ in Fachkreisen strittig.
Diese vereinfachte Zusammenfassung zeigt, dass die Komplexität der steuerlichen Sachverhalte bei grenzüberschreitenden Wohnsitzverlegungen nicht zu unterschätzen ist. Auch die in den einfachen Beispielen dargestellten Sachverhalte weisen in der Praxis an vielen Stellen Besonderheiten auf, die eine fundierte Beurteilung notwendig machen. Wenn Sie für Ihr Vorhaben Unterstützung benötigen, kommen Sie auf uns zu. Wir helfen Ihnen gerne bei den steuerlichen Fragestellungen weiter.
Abmilderung der Steuerbelastung aus Liquiditätsperspektive
Das Problem an der Steuerentstrickung oder der Wegzugsbesteuerung ist, dass Steuern zu zahlen sind, ohne dass eine tatsächliche Veräußerung stattfindet, also keine liquiden Mittel zufließen. Dieser Umstand wird oft auch als „Dry Income“ bezeichnet.
Um dieses Problem etwas abzumildern hat der Gesetzgeber Regelungen geschaffen, die zumindest eine (faktische) Stundung der zu zahlenden Steuern ermöglicht.
Hierzu sind, je nach Sachverhalt, die Regelungen des § 4g EStG, § 36 Abs. 5 EStG oder § 6 Abs. 4 AStG anwendbar, wonach die zu zahlende Steuer in 5 bzw. 7 Jahren zu entrichten ist.
PRIVATPERSONEN
Auch für Privatpersonen ist der Umzug ins Ausland mit verschiedenen steuerlichen Hürden verbunden. Insbesondere, wenn bspw. Immobilienvermögen oder Beteiligungen an anderen Gesellschaften vorhanden sind. Sowohl für die Versteuerung von Gewinnen aus Veräußerungen, laufende Gewinne aus dem Vermögen oder Erbschaft und Schenkung sind verschiedenste Regelungen zu beachten.
Spätestens seit dem vermehrten Einsatz von „Home-Office“ seit März 2020, stellen sich nicht wenig Arbeitnehmer die Frage, ob sie nicht zeitweise oder dauerhaft ihrer Tätigkeit für ihren deutschen Arbeitgeber, jedoch nunmehr mit eigenem Wohnsitz im Ausland nachgehen können. Welche steuerlichen oder sozialversicherungsrechtlichen Regelungen zu beachten sind hängt sowohl Doppelbesteuerungsabkommen, als auch Sozialversicherungsabkommen ab und sollte für jeden Einzelfall den individuell beleuchtet werden.
gerne, wenn Sie planen ins Ausland zu ziehen oder bereits dort leben und bspw. den Verkauf einer in Deutschland belegenen Immobilie planen! Gerne unterstützen wir Sie bei Ihrem Vorhaben.
